Bankdarlehen in Luxemburg richtig verbuchen

Bei der Verbuchung eines Bankdarlehens in Luxemburg werden zwei Zahlungsströme getrennt, die der Bankauszug zusammenfasst: die Tilgung, die lediglich die Verbindlichkeit in der Bilanz verändert, und die Zinsen als alleiniger Aufwand des Geschäftsjahres. Die Auszahlung erhöht die Verbindlichkeit im Haben; jede Rate tilgt sie teilweise. Beim Abschluss werden aufgelaufene Zinsen dem Geschäftsjahr zugeordnet und die Verbindlichkeit nach Fälligkeit aufgeteilt.

Drei Buchungen genügen damit zur Erfassung eines Darlehens, eine vierte dient seiner Darstellung. Bei Auszahlung wird das Bankkonto im Soll und die Verbindlichkeit gegenüber dem Kreditinstitut in Höhe des erhaltenen Betrags im Haben gebucht: kein Aufwand, kein Ertrag, sondern eine Verlängerung beider Bilanzseiten. Bei jeder Rate mindert der Tilgungsanteil die Verbindlichkeit; nur der Zinsanteil wird als Finanzaufwand erfasst. Beim Abschluss werden die seit der letzten Rate aufgelaufenen Zinsen dem Geschäftsjahr zugeordnet. Anschließend wird die Verbindlichkeit in einen Anteil mit einer Restlaufzeit bis zu einem Jahr und einen Anteil mit mehr als einem Jahr aufgeteilt.

Der häufigste Fehler in Mandaten, die wir im laufenden Jahr übernehmen, lässt sich in einer Journalzeile zusammenfassen: Die gesamte Monatsrate wird anhand des Bankauszugs als Aufwand gebucht. Das Ergebnis ist in zweifacher Hinsicht verfälscht. Der Aufwand des Geschäftsjahres ist um die Tilgung zu hoch, und die Passivseite zeigt nicht mehr die tatsächliche Verbindlichkeit. Eine Gesellschaft, die ein Zehntel ihres Darlehens zurückgezahlt hat, weist dann eine Bilanz aus, in der das Darlehen gar nicht mehr erscheint oder mit einem Betrag, der sich nicht mit dem Tilgungsplan der Bank abstimmen lässt.

Der von der Bank übergebene Tilgungsplan ist daher ebenso wie der Kontoauszug der maßgebliche Beleg dieses Ablaufs. Er nennt für jede Rate den Tilgungs- und den Zinsanteil und liefert die Grundlage für die Aufteilung beim Abschluss. Die nachfolgend verwendeten Kontonummern entsprechen dem standardisierten Kontenplan, der für seit dem 1. Januar 2020 beginnende Geschäftsjahre gilt.

Der standardisierte Kontenplan erfasst ein Bankdarlehen in Luxemburg auf Konto 194 für Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten. Es wird in 1941 mit einer Restlaufzeit bis zu einem Jahr und 1942 mit mehr als einem Jahr unterteilt. Die Zinsen gehören auf Konto 6552.

Die Einzelheiten sind für das Verständnis des Jahresabschlusses relevant. Konto 194 gehört zur Klasse 1, die Eigenkapital, Rückstellungen und Finanzverbindlichkeiten umfasst. Eine Bankverbindlichkeit ist somit keine betriebliche Verbindlichkeit der Klasse 4, auch nicht der innerhalb von zwölf Monaten zurückzuzahlende Anteil. Konto 6552 für Bankzinsen und ähnliche Aufwendungen wird nach der Finanzierungsart unterteilt: 65521 für Zinsen auf Kontokorrentkonten, also für einen Überziehungskredit oder eine täglich genutzte Kreditlinie, 65522 für Zinsen auf Finanzierungsgeschäfte, also für ein Tilgungsdarlehen, und 65523 für Zinsen aus Finanzierungsleasing.

Diese Unterteilung ist keine reine Formalität. Sie trennt die Kosten einer Investitionsfinanzierung, die sich mit der Nutzungsdauer des finanzierten Vermögenswerts vergleichen lassen, von den Kosten eines Überziehungskredits, die einen Liquiditätsengpass anzeigen. Eine Gesellschaft, die beides auf demselben Konto erfasst, verliert die einzige Information, anhand derer sich erkennen lässt, ob ihr Finanzaufwand aus Investitionen oder dem operativen Zyklus stammt. Auch der Liquiditätsüberwachung durch eine externe Finanzleitung fehlt dann ihr einfachster Indikator.

Wir empfehlen je Darlehen ein Unterkonto unter 1941 und 1942 statt eines einzigen Sammelkontos für alle Finanzierungen. So lässt sich der Abgleich mit dem Tilgungsplan unmittelbar vornehmen: ein Saldo je Vertrag, eine Tabellenzeile je Vertrag. Bei einem Sammelkonto muss bereits bei der kleinsten Abweichung der gesamte Darlehensbestand neu berechnet werden, um die Differenz zu finden. Diesen Ansatz verwenden wir bei unseren Mandaten für Buchhaltung und Bilanz.

Die Aufteilung ist an jedem Abschlussstichtag zu beurteilen, nicht bei Vertragsunterzeichnung. Das Bilanzschema nach Artikel 34 des Gesetzes vom 19. Dezember 2002 unterteilt Bankverbindlichkeiten in Luxemburg nach einer Restlaufzeit bis zu einem Jahr und einer längeren Restlaufzeit. Der Passivposten weist daher zwei Beträge aus und nicht nur den Darlehenssaldo.

Entscheidend ist das Wort „Restlaufzeit“. Ein Darlehen über sieben Jahre ist nicht mit seinem gesamten Saldo eine Verbindlichkeit mit mehr als einem Jahr Laufzeit. Das gilt nur für den Teil der Schuld, der nach den zwölf Monaten nach dem Abschlussstichtag fällig wird. Die Tilgungsraten der nächsten zwölf Monate sind Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit bis zu einem Jahr. Praktisch bedeutet dies eine jährlich wiederkehrende Umbuchung, deren Betrag sich jedes Jahr entsprechend dem Tilgungsplan verändert.

Diese Aufteilung hat keine Auswirkung auf das Ergebnis, beeinflusst aber unmittelbar die Aussage der Bilanz. Sie bestimmt das Nettoumlaufvermögen und die Liquiditätskennzahl, die auch die Bank beim nächsten Abschluss betrachtet. Ohne Umbuchung erscheint die Gesellschaft so, als sei im kommenden Jahr keine Rate fällig; das erhöht ihr Nettoumlaufvermögen künstlich. Eine Umbuchung des gesamten Saldos hat den gegenteiligen Effekt. Beide Fehler lassen sich korrigieren, indem der Tilgungsplan zum richtigen Datum, dem Abschlussstichtag, gelesen wird. Sie fallen bei der Erstellung des Jahresabschlusses auf.

Ein Sonderfall ist zu erläutern, weil er nicht unmittelbar einleuchtet: Wird das Darlehen vorzeitig fällig gestellt, etwa wegen Verletzung einer Vertragsklausel, ist die Verbindlichkeit sofort zahlbar. Ihre Restlaufzeit entspricht dann nicht mehr dem Tilgungsplan. Der gesamte Saldo wird als Verbindlichkeit mit einer Restlaufzeit bis zu einem Jahr ausgewiesen. Das folgende Beispiel zeigt dagegen den Normalfall eines Darlehens mit gleich hohen jährlichen Tilgungsraten.

Aufgelaufene Zinsen werden dem Geschäftsjahr zugeordnet, für das sie anfallen, nicht dem Fälligkeitstag. Artikel 51 Absatz 1 Buchstabe d) des Gesetzes vom 19. Dezember 2002 verlangt die Berücksichtigung der dem Geschäftsjahr zuzuordnenden Aufwendungen unabhängig von ihrem Zahlungsdatum.

Die Berechnung erfolgt zeitanteilig zwischen der letzten vor dem Abschlussstichtag bezahlten Rate und dem Abschlussstichtag selbst. Werden die Zinsen eines Darlehens vierteljährlich nachschüssig am 15. Februar, Mai, August und November bezahlt, sind bei einem Abschluss zum 31. Dezember Zinsen für eineinhalb Monate bereits angefallen, aber noch nicht bezahlt. Dieser Betrag ist Aufwand des endenden Geschäftsjahres, auch wenn die Bank ihn erst im Februar abbucht.

Der Gegenposten ist eine Verbindlichkeit, deren Zuordnung präzisiert werden muss. Der Bilanzposten für Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten umfasst die auf diese Verbindlichkeiten aufgelaufenen Zinsen. Die Zinsen folgen also der zugrunde liegenden Schuld, statt zu den noch zu zahlenden Aufwendungen zu gehören, die noch nicht abgerechnete betriebliche Verbindlichkeiten aufnehmen. In der Praxis hält ein Unterkonto für aufgelaufene Zinsen je Darlehen unter demselben Konto 194 die Abstimmung nachvollziehbar und vermeidet eine Vermischung mit der Restschuld.

Es gilt dieselbe spiegelbildliche Logik wie bei aufgelaufenen Zinsen eines konzerninternen Darlehens, mit einem Unterschied: Die Bank sendet eine Abrechnung. Damit liegt ein externer Beleg vor, während ein Darlehen zwischen verbundenen Unternehmen eine gegenseitige Bestätigung erfordert. Wir bewahren diese Abrechnung systematisch in der Abschlussakte auf. Sie belegt die zeitanteilige Berechnung und wird zwei Jahre später benötigt, wenn der Zinsaufwand eines Geschäftsjahres infrage gestellt wird. Einen nur anhand von Bankauszügen gebuchten Darlehensverlauf nachträglich zu rekonstruieren, kostet nach unserer Preisübersicht mehr als die rechtzeitig vorgenommene Aufteilung.

Bei Auszahlung berechnete Bearbeitungsgebühren sind Aufwand des Geschäftsjahres, sofern sie keinen Unterschied zwischen dem zurückzuzahlenden und dem erhaltenen Betrag bilden. In diesem Fall erlaubt das Rechnungslegungsgesetz, den Unterschied zu aktivieren und über die Laufzeit der Verbindlichkeit abzuschreiben.

Die Vorschrift knüpft an Beträge an, nicht an die Art der Gebühren. Übersteigt der Rückzahlungsbetrag einer Verbindlichkeit den tatsächlich erhaltenen Betrag, kann der Unterschied aktiviert werden. Er ist gesondert in der Bilanz oder im Anhang anzugeben und in angemessenen Jahresbeträgen spätestens bis zur Rückzahlung der Verbindlichkeit abzuschreiben. Das Wahlrecht betrifft in erster Linie Rückzahlungsprämien bei Anleihen, umfasst nach seinem Wortlaut aber jede vom ausgezahlten Kapital einbehaltene Provision.

Daraus folgen zwei praktische Punkte. Erstens bedeutet „angemessen“ nicht „linear“: Das Gesetz begrenzt die Dauer, schreibt aber keine Methode vor. Die gewählte Methode gehört zu den im Anhang zu beschreibenden Bewertungsregeln. Zweitens erzeugen gesondert berechnete Gebühren, die die Bank vom Kontokorrentkonto einzieht und nicht vom ausgezahlten Kapital einbehält, keinen Unterschied zwischen erhaltenem und zurückzuzahlendem Betrag. Sie bleiben Aufwand des Geschäftsjahres, in dem sie anfallen. Das ist bei einem klassischen Investitionskredit der häufigste Fall.

Dieses Wahlrecht darf nicht mit demjenigen für Gründungsaufwendungen verwechselt werden. Diese sind nach dem Rechnungslegungsgesetz innerhalb von höchstens fünf Jahren abzuschreiben und betreffen die Gründung der Gesellschaft, nicht die Finanzierung eines Vermögenswerts. Bei übernommenen Mandaten sehen wir regelmäßig das Gegenteil: Bankgebühren werden als Gründungsaufwendungen aktiviert, obwohl sie dort nicht hingehören, oder eine vom Kapital einbehaltene Provision wird im ersten Jahr vollständig als Aufwand erfasst, obwohl das Darlehen über sieben Jahre läuft. Für eine öffentliche Förderung desselben Vermögenswerts gelten wiederum ganz andere Regeln. Diese erläutert unser Artikel über die Verbuchung eines Investitionszuschusses.

Der Anhang muss den Betrag der Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von mehr als fünf Jahren sowie den Betrag sämtlicher durch dingliche Sicherheiten des Unternehmens besicherter Verbindlichkeiten unter Angabe von Art und Form dieser Sicherheiten nennen.

Die Verpflichtung steht in Artikel 65 Absatz 1 Nummer 6° des Gesetzes vom 19. Dezember 2002 und bleibt auch beim verkürzten Anhang bestehen. Eine kleine Einheit, die die meisten Angaben nach Artikel 65 weglässt, muss diese Angabe beibehalten, insgesamt für alle betroffenen Posten. Es gibt somit keine Unternehmensgröße, die davon befreit, den Lesern des Jahresabschlusses die Belastung von Vermögenswerten offenzulegen.

Das ist die häufigste Schwachstelle in Anhängen, die wir als zugelassener Buchhalter durchsehen. Der Investitionskredit ist in der Bilanz richtig aufgeteilt, der Tilgungsplan stimmt überein, aber der Anhang sagt nichts über die Hypothek auf dem finanzierten Gebäude, das Pfandrecht am Bankkonto oder die Sicherungsabtretung betrieblicher Forderungen. Erwartet wird kein allgemeiner Satz, sondern der Betrag der besicherten Verbindlichkeiten sowie Art und Form jeder Sicherheit.

Zwei Vorgehensweisen verhindern dieses Versäumnis. Erstens sollten die Sicherheiten unmittelbar aus dem Kreditvertrag und den zugehörigen Eintragungen übernommen werden, statt sie beim Abschluss aus dem Gedächtnis zu rekonstruieren. Zweitens sollte die Frage gemeinsam mit den außerbilanziellen Verpflichtungen behandelt werden, deren Gesamtbetrag ebenfalls anzugeben ist. Dieselben Sicherheiten fließen häufig in beide Rubriken ein. Ein Quervergleich im Jahresabschluss zeigt sofort Widersprüche zwischen einer offengelegten Sicherheit und einer nicht angegebenen Verbindlichkeit.

An eine Bank gezahlte Zinsen sind in Luxemburg grundsätzlich vollständig abzugsfähig. Die Rückzahlung des aufgenommenen Kapitals ist dagegen niemals abzugsfähig: Nur der Zinsanteil der Rate mindert das steuerpflichtige Ergebnis der Gesellschaft.

Die buchhalterische Trennung von Tilgung und Zinsen macht daher zugleich die steuerliche Behandlung überprüfbar. Eine Gesellschaft, die ihre gesamten Monatsraten als Aufwand erfasst hat, hat Kapital abgezogen; die Korrektur wirkt sich zu ihren Lasten aus. Eine Gesellschaft, die alles als Minderung der Verbindlichkeit gebucht hat, hat die ihr zustehenden Zinsen nicht abgezogen. Auch hier liefert der Tilgungsplan für jedes Jahr den entscheidenden Nachweis.

Drei Grenzen sollten bekannt sein, bevor der Abzug als gesichert gilt. Die Regel zur Begrenzung überschüssiger Fremdkapitalkosten begrenzt den Abzug oberhalb einer finanziellen Schwelle; ihr Mechanismus wird in unserem Artikel zu dieser Begrenzung erläutert. Die Prüfung gehört zum Bereich Steuern, Mehrwertsteuer und Lohnabrechnung. Aufwendungen in wirtschaftlichem Zusammenhang mit steuerbefreiten Einkünften sind nicht abzugsfähig. Das betrifft unmittelbar ein Darlehen zum Erwerb einer Beteiligung. Schließlich erfordert ein von einem Gesellschafter statt einer Bank gewährtes Darlehen eine Prüfung des Zinssatzes und des Verschuldungsgrads, die bei einem unabhängigen Kreditgeber in dieser Form nicht verlangt wird.

Für den Abschluss gilt folgende Reihenfolge: zuerst die Aufteilung in Tilgung und Zinsen anhand des Tilgungsplans, dann die zeitanteilige Berechnung der aufgelaufenen Zinsen und schließlich die Prüfung der Abzugsbeschränkungen. Wer die Reihenfolge umkehrt, diskutiert eine Obergrenze, bevor ein verlässlicher Zinsaufwand feststeht, und übersieht damit leicht den tatsächlichen Fehler.

Für Financial Services Luxembourg verfasst und vor Veröffentlichung von Mickaël LOC, zugelassener Buchhalter (Genehmigung 10077274), geprüft. Die Konten 194, 1941, 1942, 6552, 65521, 65522 und 65523 des standardisierten Kontenplans, die Aufteilung des Bilanzpostens nach Restlaufzeit, die Zuordnung aufgelaufener Zinsen zum Geschäftsjahr, das Wahlrecht zur Aktivierung des Unterschieds zwischen Rückzahlungsbetrag und erhaltenem Betrag, die Höchstdauer von fünf Jahren für Gründungsaufwendungen, die Anhangangaben zu Verbindlichkeiten mit mehr als fünf Jahren Restlaufzeit und zu dinglichen Sicherheiten sowie die Nichtabzugsfähigkeit der Kapitalrückzahlung wurden am 22. Oktober 2026 anhand der folgenden Quellen geprüft.

Folgende Quellen wurden herangezogen. Aus dem geänderten Gesetz vom 19. Dezember 2002 über das Handels- und Gesellschaftsregister sowie die Buchführung und den Jahresabschluss der Unternehmen, veröffentlicht im Amtsblatt und auf Legilux konsolidiert: Artikel 34 und das zu seiner Durchführung erlassene Bilanzschema zum Posten der Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten mit der Unterteilung in eine Restlaufzeit bis zu einem Jahr und eine Restlaufzeit von mehr als einem Jahr; Artikel 51 Absatz 1 Buchstabe d) zur Berücksichtigung der dem Geschäftsjahr zuzuordnenden Aufwendungen und Erträge unabhängig vom Zahlungs- oder Eingangsdatum;

Artikel 63 nach der Nummerierung des Amtsblatts zum Wahlrecht, den Unterschied zwischen Rückzahlungsbetrag und erhaltenem Betrag zu aktivieren, zur gesonderten Angabe in Bilanz oder Anhang und zur Abschreibung in angemessenen Jahresbeträgen spätestens bis zur Rückzahlung; die Vorschrift zur Abschreibung von Gründungsaufwendungen innerhalb von höchstens fünf Jahren; Artikel 65 Absatz 1 Nummer 6° zum Betrag der Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von mehr als fünf Jahren, zum Betrag der durch dingliche Sicherheiten besicherten Verbindlichkeiten unter Angabe von Art und Form dieser Sicherheiten sowie zur Beibehaltung dieser Angabe als Gesamtbetrag im verkürzten Anhang.

Aus der großherzoglichen Verordnung vom 12. September 2019 zur Festlegung des standardisierten Kontenplans, anwendbar auf Geschäftsjahre ab dem 1. Januar 2020, und aus dem von der Plattform eCDF veröffentlichten Formular des standardisierten Kontenplans 2020: Konto 194 für Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten und seine Unterkonten 1941 und 1942 nach Restlaufzeit, Konto 6552 für Bankzinsen und ähnliche Aufwendungen sowie seine Unterkonten 65521 für Kontokorrentkonten, 65522 für Finanzierungsgeschäfte und 65523 für Finanzierungsleasing. Beim Portal Guichet.lu: die Seite zum Kontenplan der Unternehmen für dessen Anwendungsdatum, die Seiten zu den Methoden der Jahresabschlusserstellung für die allgemeinen Bewertungsgrundsätze und die Seite zur Fremdfinanzierung für die grundsätzlich vollständige Abzugsfähigkeit an Dritte gezahlter Zinsen und die Nichtabzugsfähigkeit der Kapitalrückzahlung.

Bei der Administration des contributions directes: die Dokumentation zur Begrenzung des Abzugs überschüssiger Fremdkapitalkosten für das Bestehen der Obergrenze und der finanziellen Schwelle, deren Einzelheiten unser entsprechender Artikel enthält. Schließlich die Veröffentlichungen der Commission des normes comptables zum standardisierten Kontenplan und zu den Überleitungstabellen für die Verbindung zwischen Kontenplan und Jahresabschlussschemata.

Vier Punkte konnten zu diesem Zeitpunkt nicht anhand einer amtlichen Quelle überprüft werden und werden deshalb hier nicht behauptet. Zunächst werden die Domains legilux.public.lu, guichet.public.lu, ecdf.b2g.etat.lu, cnc.lu und impotsdirects.public.lu vom Netzwerkproxy unserer Redaktionsumgebung blockiert. Die Seiten wurden anhand indexierter Auszüge mittels einer auf amtliche Domains beschränkten Suche gelesen; die obigen Aussagen geben diese Auszüge ohne weitergehende Schlussfolgerungen wieder.

Zweitens die Nummerierung der Unterkonten des standardisierten Kontenplans 2020 unter 1941 und 1942: Die Fassung von 2009 unterschied auf dieser Ebene zwischen Hauptbetrag und aufgelaufenen Zinsen. Diese Unterscheidung konnten wir in der Fassung 2020 nicht wiederfinden. Der Artikel beschränkt sich daher auf die Konten 194, 1941 und 1942 und empfiehlt ein internes Unterkonto statt einer amtlichen Nummer. Drittens die Artikelnummer der Regel zum Rückzahlungsunterschied in der geltenden konsolidierten Fassung: Sie wird hier nach der Fassung des Amtsblatts angegeben; die konsolidierte Nummerierung kann abweichen.

Schließlich das Fehlen einer Vorschrift, die zur Verteilung von Darlehensgebühren die Effektivzinsmethode verlangt: Wir haben keinen Text gefunden, der sie vorschreibt. Das ist nicht gleichbedeutend mit einem Text, der sie ausschließt. Diese Punkte können auf legilux.public.lu, ecdf.b2g.etat.lu, cnc.lu und guichet.public.lu bestätigt werden.

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